モデロ720・721 ― スペインにおける国外資産申告義務とその先にあるもの
長年にわたり、モデロ720（Modelo 720）をめぐる議論は、その制裁制度の厳しさによって支配されてきました。国外に所在する財産および権利を申告する義務に違反した場合の罰金は、スペインの税制において最も議論を呼ぶ側面の一つであり、ついには欧州連合司法裁判所（CJEU）の判断を仰ぐに至りました。もっとも、2026年において、主たるリスクはもはや、期限後の提出や軽微な不申告がもたらす結果にあるのではありません。焦点は、より広い領域へと移っています。すなわち、スペイン国税庁（AEAT）が納税者の資産状況を把握し、その資金の出所を検証し、国外に所在する資産とスペインで申告された所得との整合性を照合する能力です。国際課税は今日、絶え間ない注意を要します。形式的なコンプライアンスと資産上のリスクとの境界線が、極めて細いものだからです。仮想資産に関するモデロ721（Modelo 721）の定着、暗号資産に関する情報の自動的交換についてのDAC8指令の差し迫った国内法化、そしてスペイン最高裁判所における近時の動きが、ゲームのルールを変えました。国際的な財務活動を行う会社、および大規模資産を有する個人にとって、これらの情報申告義務は、事後的な対応ではなく、予防的な分析を要するものです。 現行のルール ― 基準額と期限 現在の状況を整理するために、両義務がどのように機能するかを改めて確認しておく価値があります。モデロ720（国外の財産および権利）：これは三つの独立した区分（銀行口座、有価証券・権利、不動産）を中心に構成されています。12月31日時点でいずれか一つにおいて50,000ユーロの基準額を超えると、翌年の1月1日から3月31日までの間に当該モデロを提出する義務が生じます。 モデロ721（国外の暗号資産）：これは外国の事業者により保管される仮想資産の保有を規律するものです。前者と同様、12月31日時点での合計評価額が50,000ユーロを超える場合に提出が求められます。CJEUの判断から新たな制裁制度へ 2022年1月27日のCJEU判決（事件C-788/19、欧州委員会対スペイン王国）を受けて、150％の比例的罰金および時効の不適用が撤廃され、一見するとより予測可能な枠組みへと道が開かれました。現在、当局からの事前の要求なしに期限後に提出した場合は、各データまたはデータの集合ごとに100ユーロの定額の制裁金が科され、情報の区分ごとに最低1,500ユーロとされており、今のところ上限額は定められていません。資産上のリスクはもはや存在しませんが、他のリスクの源泉は依然として残っています。 「データまたはデータの集合」という概念 最低制裁金の額は明確であるものの、何が「データ」または「データの集合」を構成するのかについては、依然として摩擦が生じています。モデロ720では、各銀行口座（そのIBAN、期末残高、平均残高を伴うもの）または各不動産が、単一の情報区分として計算されます。 モデロ721では、外国の第三者の保管下にある各仮想ウォレットまたは公開鍵が、同様に機能します。危険なのは、多様化された複数の資産を含むウォレットを申告から漏らすと、1,500ユーロの最低額が区分ごとに積み重なり、当初予想していたものをはるかに上回る制裁の賦課決定をもたらしうる点にあります。実体的調査への入口としての形式的制裁 暗号資産に関する情報の自動的交換についての新たな国際基準の導入により、不透明性はほぼ存在しなくなりました。実務上、期限後の提出は、当該資産を取得するために用いられた資金の出所を検証し、その所得が個人所得税（IRPF）または法人税で課税されるべきであったかを確認し、プラットフォーム（取引所）間の移転が未申告のキャピタルゲインを生じさせたかを追跡することを目的とした、調査手続の出発点となりえます。ここでの制裁は、もはや100ユーロではなく、一般税法上の通常の制裁であり、明らかになった未納税額の150％に達しうるものです。例を挙げると、あるスペインの税務上の居住者が、外国のプラットフォームの保管下にある、300,000ユーロと評価される暗号資産のポートフォリオを保有しているとします。たとえモデロ721を期限後に提出し、これに対応する形式的制裁を受け入れたとしても、真に重要な問題は、投資された資金の出所と、時効が未だ完成していない事業年度中に行われた取引から得られた利益の正しい課税を立証することにあります。 国際的な包囲網の完成 ― DAC8とCARFの枠組み 申告された情報と当局が入手しうる情報との間の不一致の余地は、ますます狭まっていくでしょう。CARF（暗号資産報告枠組み、Crypto-Asset Reporting Framework）を取り込んだ指令（EU）2023/2226（DAC8）は、2026年1月1日以降、MiCA規則の適用を受ける暗号資産サービス提供者に対し、その顧客および取引に関する詳細な情報を収集し報告することを義務づけています。これらのデータの欧州各国の税務当局間における最初の自動的交換は、2027年に実施されます。これと並行して、AEATはモデロ172、175、289および721を適合させるための省令を、すでに手続中です。その直接の帰結は何でしょうか。2027年以降、スペインの税務当局は、申告された内容を、取引所および保管業者により直接報告された情報と自動的に照合することになります。新たな司法上の局面 ― 2026年1月21日のスペイン最高裁判所決定（第8616/2024号） 状況がまだ十分に複雑でないかのように、スペイン最高裁判所は予期せぬ突破口を開きました。2026年1月21日の決定（第8616/2024号）により、同裁判所は重要な上告（recurso de casación）を受理しました。最高裁判所は、2022年のCJEUの法理が、（EU法の優位を保障するために）旧制裁制度が適用されたすべての過去の手続について無効を宣言することを求めるのか、それとも反対に、すでに終結した手続には影響を及ぼさないのかを判断するための、拘束力ある判例を確立することになります。結論を先取りするのは賢明ではありませんが、当該上告が受理されたという事実は、過去のモデロ720の賦課決定を見直し、これに異議を申し立てる道を開きうる法律問題の存在を明らかにしています。 結論 国外の財産を申告することは、もはや単なる行政上の手続ではなくなりました。国際的な財務活動を行う法人および大規模資産を有する個人にとって、問題はもはや、期限後に提出した場合の罰金がいくらかかるかではなく、その国外の構造が、スペインで申告された税務上の状況との自動化されたデータ照合に耐えられるかどうかにあります。ナバロ・ジマ法律事務所は、国際的な資産構造の予防的な見直し、国外資産に関する情報申告義務の適切な管理、および新たな情報の自動的交換の仕組みから生じうる税務上の偶発債務の評価について、お客様をサポートしています。国際的な透明性が高まる状況において、先んじて備えることが、資産を保護するための主要な手段となっています。...
